新收入准则对建筑业会计核算与税务的影响

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读书之法，在循序而渐进，通读而精思。——朱熹 #

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一、新收入准则对建筑业财会核算与国税的影响

2023年7月，财政部公布了《企业财会准则第14号——收入》，要求但凡执行企业财会准则的企业2023年1月1日起全面推行。新准则收入确认要根据协议和顾客，并设计了“五步法”模型。因新收入准则的影响，建筑业收入的确认与计量发生了明显变化，建筑业在执行准则中遇见了多处困惑和难点，新收入准则规定对建筑业实务操作形成了较大影响。

为了使新准则与实务同步，也为了逐步规范建筑业财会工作，本文结合案例对建筑业执行新收入准则中主要财会事项进行分析，小结出新准则对建筑业财会核算和国税管理的影响与规避举措，并提出优化建议，以便建筑业财务人员精确理解并应用准则，实现建筑业务步骤和财会工作的有机融合。 #

（一）新收入准则对建筑业财会核算的影响

从财会课目设置视角，新收入准则施行后，建筑业调整和增设了部份财会课目。其中协议资产、合同负债是对财务报告最直观展现的变化。虽然协议资产和协议负债的作用是在当一个协议还没有结束时，企业所产生的资产或负债反映在财务报告中。协议履约费用、合同取得费用与协议对账分别在财务报告中的流动资产和非流动资产中反映。

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从收入确认和计量视角，新收入准则下，建筑业按某一时间段履约，按新收入准则投入法中的费用法确定履约进度，按照履约进度分别确认和计量当期收入和费用。新收入准则指出协议和顾客是收入确认的前提。

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从财会记录视角，执行《建造协议》准则的建筑业早已习惯了传统的财会记录方式，而新收入准则针对赢利协议和巨亏协议牵涉的主要的财会核算环节选用了新的财会记录方法。要求财会核算人员要尽快熟悉和掌握新收入准则财会记录模型。 #

从收入披露视角，“五步法”模型各方法的辨别和执行对建筑业带给巨大的影响和难度，也促使建筑业的财务处理步骤显得更复杂。对建筑行业而言，大量的协议就代表着大量工作量，而协议就是工作量的来源。财务人员还要精确并迅速平摊协议交易总额，需要关注协议资产、合同负债和协议费用相关方面的问题。建筑业牵涉的协议复杂，常常还要提供多项产品和服务，这个时侯就须要企业对协议管理进行规范管理，明晰协议的各种条款，帮助财务人员更好地根据“五步法模型”识别履约义务，提高财会人员的实物操作困扰。因而应全方位加强协议辨识，强化协议管理。

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（二）新收入准则对建筑业地税管理的影响 #

现在，我国开征18个税制，对于建筑业来讲增值税和所得税牵涉的税赋负担比较大。 #

新收入准则的全面推行对建筑业收据的出具与取得、税收销售额和收入额以及财务数据资料的协调形成较大的差距和影响。从税制视角剖析，建筑业推行“营改增”后，增值税相比营业税要求建筑业要做到精细化管理。 #

从增值税税赋负担率视角看，有某些施工企业的施工项目欠缺国税管理和筹划，再加之施工项目欠缺增值税抵扣单据，某些地区在建筑服务发生地争抢税源，建设单位和部份供应商挤压售价和收益等众多诱因，导致部份建筑业增值税税赋负担增高。实务中2023会计核算的基本前提，施工企业考虑税赋负担和现金流量诱因，部份建筑业只有在收到安装工程款时才给建设单位出具增值税收据，于是按照收据的总额，在财会上确认收入。本文觉得实质是按收付实现制确认收入。新收入准则要求依照权责发生制确认收入，然而，在实务中还会出现建筑业根据履约进度和权责发生制要求应当在本期确认收入，但是因为住户没有及时对账安装工程款，建筑业早已退还了大部份的材料款和人工费，假如即便根据权责发生制确认了收入，才会发生相应增值税或所得税纳税义务，而且建筑业没有足够的资金收取款项，然而，建筑业才会出现根据收付实现制确认收入的难堪。

从增值税纳税义务视角剖析，建筑业以销售服务为主业，按新收入准则要求根据时间段履约来确认收入的实现。为此，建筑业就应出具收据也应当依照履约进度来确认资产负债表日的收入，而增值税纳税义务发生时间主要看是不是缴纳了安装工程款和是否出具了增值税收据，并且在实务中会有大部份建筑业没有收到安装工程款，也没有出具增值税收据，根据增值税细则规定，对于没有收到安装工程款也没有出具收据的企业要看协议是否约定了对账时间，假如协议约定了对账时间点，企业没有收到安装工程款，也没有出具收据，也应发生纳税义务，也要及时确认增值税进项税额。在实务中，时常会出现收入的确认时点和纳税义务时点不同步的问题。为此，强化收入确认时间和增值税纳税义务时间协调只是建筑业和国税机关特别关注的问题。

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二、新收入准则下建筑房主要财会事项财税剖析与应用 #

建筑业是受新收入准则影响较大的行业之一。在实务中，因为建筑业自身经营方式的复杂性,对新收入准则掌握不够，有些建筑业执行原《建造协议》准则，所以建筑业怎么掌握新收入准则与建造协议差别与衔接是关键问题。以下通过详细案例详尽剖析建筑业新收入准则下的主要财会事项实务。

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【案例1-1】冀石建筑安装工程公司与嘉诚房地产开发公司签署一项不含税造价为5800亿元的某普通商住安装工程施工总承包协议，该协议不可撤消。安装工程于2023年10月完工，预计2024年6月开工。冀石建筑安装工程公司全面负责普通别墅安装工程的施工管理，每年嘉诚房地产开发公司按照施工进度与冀石建筑安装工程公司进行对账（表1），预计安装工程总费用为5500亿元。该公司按投入法中的费用法确定履约进度。

冀石建筑安装工程公司2023晚会计处理如下： #

（1）实际发生协议费用时：

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借：协议履约费用1540

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贷：原材料、应付员工薪资等1540 #

（2）确认并计量当期的收入，同时摊销当期费用： #

履约进度＝1540/(1540＋3960)＝28%

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协议收入＝5800×28%－0＝1624（亿元）

协议费用＝5500×28%－0＝1540（亿元） #

财会分录如下： #

借：协议对账——收入对账1624

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贷：主营业务收入1624 #

借：主营业务费用1540

贷：协议履约费用1540

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财会事项剖析：原建造协议下，建筑业选用建成比率法确认收入。当企业选用已完成的协议工作量占协议预计总监作量的比列确定建成进度时或许出现协议费用与开工进度不匹配的状况，未能计提的已发生的协议费用部份在期终时会展现在“存货”中。

在新收入准则下，对于在一段时间内履行的履约义务，因为企业履约过程中产生的商品或服务会随着履约进度不断转移给顾客，因此建造过程中已然发生的费用与协议中已部份履约义务相关。所以，很多费用必须在发生时全部确觉得当期营业费用。

（3）对账协议对价：

借：预收账款1896.6

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贷：协议对账——价款对账1740

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应交税金——应交增值税（进项税额）156.6

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（4）实际收到协议对价1700×(1+9%)＝1853（亿元）：

借：中行存款1853

贷：预收账款1853 #

2023年12月31日，“合同对账”总账帐户的总额1740－1624=116（亿元）。资产负债表日，“合同对账”科目为借方余额116亿元，阐明冀石建筑安装工程公司早已与嘉诚房地产开发公司进行对账，未能履行的履约义务总额为116亿元。因为冀石建筑安装工程公司恐怕该部份会在今年内完毕，此外，列示为协议负债项目。

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财会事项剖析：在原建造协议准则下，建筑业对安装工程对账差一般是通过“工程施工”和“工程对账”的帐户余额进行反映。贷方差额反映已建成未对账的安装工程，在“存货”项目反映；借方差额反映已对账未建成的安装工程，在“预讨债款”项目反映。在新收入准则下，建筑业对安装工程对账差设置了新的财会课目“合同对账”，并设置“收入摊销”和“价款对账”两个明细课目。“合同对账—收入摊销”科目，根据履约进度分别确认当期收入和摊销当期费用，最终将当期收益金额列示在收益表里，这么更有运用财务信息的管理。“合同对账—价款对账”科目来对账协议双方的安装工程税款，同时根据协议约定的对账时间点来确认增值税的纳税义务发生时间。在资产负债表日，建筑业通过“合同对账—收入摊销”和“合同对账—价款对账”两个帐户余额来确认“合同资产”和“合同负债”金额，假如余额在贷方列示为“合同资产”项目，余额在借方列示为“合同负债”项目，协议结算账户不反映在资产负债表上。 #

【案例1-2】到今年末，嘉诚房地产开发公司提出修改部份图纸内容和施工做法，冀石建筑安装工程公司将预计安装工程总费用调整为6000亿元(表2)。

冀石建筑安装工程公司2022晚会计处理如下： #

（1）实际发生协议费用时：

借：协议履约费用1460 #

贷：原材料、应付员工薪资等1460

（2）确认计量曾经的收入并摊销费用： #

履约进度＝3000/(3000＋3000)＝50%

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合同收入＝5800×50%－1624＝1276（亿元）

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合同成本＝6000×50%－1540＝1460（亿元）

财会分录：

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借：协议对账1276 #

贷：主营业务收入1276 #

借：主营业务费用1460

贷：协议履约费用1460 #

合同预计损失＝(3000＋3000－5800)×(1－50%)＝100（亿元）。 #

财会分录： #

借：主营业务费用100 #

贷：预计负债100

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表3今年12月31日协议预计损失估算表单位：亿元 #

项目

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协议总收入

协议预计费用 #

预计发生损失金额

未完成安装工程发生的预计损失

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今年

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5800 #

6000

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200 #

100（200*50%）

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财会事项剖析：原建造协议准则下，建筑业针对巨亏协议根据存货跌价准则处理，记入“资产坏账损失”和“存货跌价打算”账户。在新收入准则下，建筑业针对巨亏协议不仅早已通过收入、成本确认的部份外，剩余的未完成安装工程将发生的预计损失确觉得“主营业务费用”账户，同时贷记“预计负债”账户；转到预计损失作相反分录。本年度企业所得税汇算清缴时，会出现税会差距，要做纳税调增处理。 #

（3）对账协议对价： #

借：预收账款2136.4

贷：协议对账——价款对账1960 #

应交税金——应交增值税（进项税额）176.4 #

（4）实际收到协议对价：1900×(1+9%)＝2071（亿元）

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借：中行存款2071

贷：预收账款2071

2023年12月31日，“合同对账”贷方总额116＋1960－1276=800（万）。冀石建筑安装工程公司恐怕这800万将在2023年内完成，所以，列示为协议负债。 #

【案例1-3】2023年底，冀石建筑安装工程公司对材料设备、人工市场售价做了再次恐怕，并加强项目费用管理，预计安装工程总费用为6100亿元（表4）。

冀石建筑安装工程公司2023晚会计处理如下：

（1）实际发生协议费用时： #

借：协议履约费用1880

贷：原材料、应付员工薪资等1880

（2）确认计量曾经的收入并摊销费用： #

履约进度＝4880/(4880＋1220)＝80%

协议收入＝5800×80%－1624－1276＝1740（亿元）

协议费用＝6100×80%－3000＝1880（亿元）

财会分录：

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借：协议对账——收入摊销1740

贷：主营业务收入1740 #

借：主营业务费用1880 #

贷：协议履约费用1880

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借：预计负债40 #

贷：主营业务费用40

（3）对账协议对价：

借：预收账款1962

贷：协议对账——价款对账1800 #

应交税金——应交增值税（进项税额）162 #

（4）实际收到协议对价1900×(1+9%)＝2071（亿元）： #

借：中行存款2071

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贷：预收账款2071

2023年12月31日，“合同对账”账户的总额800＋1800－1740=860（亿元）。资产负债表日，“合同对账”科目为冲销余额860亿元2023会计核算的基本前提，因为该部份履约义务将在2×24年6月末前完成，所以，列示为协议负债。 #

表52023年12月31日协议预计损失估算表单位：亿元 #

项目 #

协议总收入 #

协议预计费用 #

预计发生损失金额 #

未完成安装工程发生的预计损失

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今年 #

5800 #

6000 #

200 #

100（200*50%） #

2023年 #

5800

6100 #

300

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60（300*20%） #

【案例1-4】按照协议约定，2025年12月31日，若冀石建筑安装工程公司的普通别墅项目开工结束时未曾发生重大品质问题，可以收到300亿元安装工程保修金（表6）。

冀石建筑安装工程公司2024年1－6月财会处理如下： #

（1）实际发生协议费用：

借：协议履约费用1220

贷：原材料、应付员工薪资等1220 #

（2）确认协议收入并摊销费用： #

2024年1－6月确认的协议收入＝协议总总额－截止现在累计已确认的收入＝5800－1624－1276－1740＝1160（万元）； #

2024年1－6月的协议费用＝协议预计总费用－截止现在累计已确认的费用=6100－1540－1460－1880＝1220（亿元）。 #

财会分录：

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借：协议对账——收入摊销1160 #

贷：主营业务收入1160 #

借：主营业务费用1220 #

贷：协议履约费用1220

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2024年6月30日，“合同结算”金额1160－860=300(亿元)。该300亿元是2025年末冀石建筑安装工程公司的普通别墅项目开工结束时若未曾发生重大品质问题预收的安装工程保修金。 #

【案例1-5】按照协议约定，2025年12月31日，若冀石建筑安装工程公司的普通别墅项目开工结束时未曾发生重大品质问题，预收到300亿元安装工程保修金（表7）。

冀石建筑安装工程公司2025晚会计处理如下： #

（1）保质期结束且未发生重大品质问题：

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借：预收账款327

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贷：协议对账——价款对账300

应交税金——应交增值税（进项税额）27 #

（2）实际收到协议对价300×(1+9%)＝327（亿元）： #

借：中行存款327

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贷：预收账款327 #

财会事项剖析：原建造协议准则对这些事项财会处理并无说明。在新收入准则下，建筑业还要辨识这部份品质保证金是否存在重大融资成份。一般状况下，乙方扣押的品质保证金不包括重大融资成份。 #

三、总结

新收入准则对建筑业企业主要财会事项与国税管理形成了较大影响，建筑业企业应当推进国税数据与财务数据融合，强化造价部委、预算部委、供产销部委、财务部委、人力资源等多部委的协调和管控。实现建筑业全方位的“精细化”管理机制，以便达到收益最大化。 #

1.推进建筑业“公司+项目”盈利方式管理，减少财会信息品质。从建筑业组织结构视角看，建筑业一般会行政区举行施工。因为地域诱因影响，机构所在地管理部委很难对项目部推行有效监管，所以设立了许多分公司（子公司）项目指挥部等抽调机构，产生了行业独到的组织构架。不管怎么设计企业的组织架构，现在“公司总部+项目部”管理方式是主流，即分施工项目部进行财会核算，进行考评，按期由公司总部汇总各个项目部财税数据并对外申报。站在公司视角看赢利能力，假如所有的项目都能达到预期的目标赢利水平，这么公司总部对外申报的数据一定是都赢利，也就是“双赢利”，是真赢利；另一种状况是假如有些项目赢利有些项目巨亏，最终公司对外申报数据只是赢利的，那实质是赢利项目交纳了巨亏项目，也就“只有公司赢利，项目不都赢利”。所以，要想达到第一种“双赢利”模式，项目收入早已在造价环节基本锁定，主要策略要落实在施工企业项目费用管理能力和水平上。为此，推进项目的收入和费用确认与计量是保证财会信息品质的基础。 #

2.提升协议意识，规范协议管理。新收入准则基于与顾客之间的协议确认收入。在企业经营过程中，协议决定交易各方的权力和义务，建筑业应加强协议管理意识。根据建筑业经营管理步骤，招标造价签署总承包协议是建筑业经营的第一步，新收入准则要求根据协议履约义务确认收入。因此，强化协议主要条款的管理是做好收入确认的关键环节。首先，建立甲乙双方的企业信息及双方的权力和义务；第二，明晰协议的总额、税率和税额条款；第三，加强增值税收据的类别和相关的法律责任条款。第四，突出协议结对账时间和对账模式。

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3.推进建筑业地税数据与财务数据协调，实现“精细化”管理机制。推进建筑业增值税销项侧管理是获取赢利能力的核心。建筑业增值税收据出具的税赋从11%调整到9%，收据取得从17%调整到13%。税赋调整对建筑业的财务数据与国税数据带给众多影响。因而，增强建筑业地税数据与财务数据的协调势在必行。

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