新租赁准则的承租方会计处理及纳税调整简要介绍

2006年，财政部公布《企业财会准则第21号——租赁》2023年融资租赁资产会计处理，其中对于经营出租，未规定列入资产负债表，使得其财务报表未能全面反映因出租交易取得的权力和承当的义务，增加了财务报表的可比性。2023年，国际财会准则执委会对《国际财务报告准则第16号——租赁》进行了修订，其核心变化为取消了承租方关于融资出租和经营出租的分类，要求承租方对短期出租和底价值资产出租以外的所有出租，均应确认使用权资产和出租负债，并分别确认摊销和罚息成本。鉴于以上背景，为保持与国际财务报告准则的持续相悖，财政部结合我国实际，修订公布《企业财会准则第21号——租赁》（会计〔2023〕35号）（以下简称“新出租准则”）。

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本文拟按照新出租准则的相关规范，结合案例，对承租方财会处理及纳税调整简略介绍。 #

一、会计处理

新出租准则再次定义了出租，明晰为“在一定其间内，租赁人将资产的使用权让与承租人以获取价款的协议”。换而言之，除选用简化处理的短期出租和底价值资产出租外，对所有出租均确认使用权资产和出租负债，参照固定资产准则对使用权资产结转摊销，选用固定的周期性利率确认每期年息成本。

承租方在详细财会处理时，将使用到“使用权资产”、“使用权资产累计摊销”、“使用权资产坏账打算”、“租赁负债”等财会课目。 #

通常而言，承租方应考虑“租赁负债的初始计量”、“使用权资产的初始计量”、“租赁负债的后续计量”、“使用权资产的后续计量”等环节。 #

出租负债的初始计量时，现值率的确定是关键。根据新出租准则第17条规定，承租人可以选用出租内含利率或则承租人的增量借贷利率。实践中，假如承租人无欠款，通常建议参考政府类似时限专项债务发行的到期回报率或则毕马威公布的《有关增量借贷利率指引》等资料确定。

【案例】2023年1月1日，承租人A公司向租赁方出租办公场地并签署了3年期的出租协议，未发生初始直接成本，每年房租为120,000元，于每年末支付，无延后或中止出租选择权。A公司租入该办公场地作为管理部委办公场所，辅以期限平均法摊销使用权资产摊销。A公司难以确定出租内含利率，在出租期开始时，A公司的增量借贷利率为8%（年利率）。为简化起见，假定A公司按年估算本息和摊销摊销，且不考虑相关税金。 #

1.2023年1月，确认出租负债和使用权资产。 #

使用权资产的进帐价值=120,000*（P/A，8%，3）=309,252元

未确认融资成本=360,000-309,252=50,748元 #

借：使用权资产309,252

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出租负债——未确认融资成本50,748

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贷：出租负债——租赁付款额360,000 #

2.2023年12月，确认出租负债本息和摊销摊销，支付房租。出租负债按表1所述方式进行后续计量。

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使用权资产摊销额=309,252/3=103,084 #

借：财务成本24,740

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贷：出租负债——未确认融资成本24,740 #

借：管理成本103,084 #

贷：使用权资产累计摊销103,084

借：出租负债——租赁付款额120,000

贷：中行存款120,000

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今年、2023年，比照2023年的财会分录进行帐目处理。 #

二、纳税调整 #

还要告诫关注的是，承租方在根据新出租准则规范财会处理后，需要留意征税法律、法规等的相关规定，在企业所得税年度纳税申闹铃进行相应的纳税调整。

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依照《企业所得税法》第八条、第十一条的相关规定，以经营出租形式租入的固定资产，不得估算摊销交纳。同时，《企业所得税法施行细则》第四十七条规定，以经营出租形式租入固定资产发生的出租费开支，根据出租时限均匀交纳。

续上例，我们不难发觉，2023年2023年融资租赁资产会计处理，财会处理，记入当期损益的总额为127,824元（103,084+24,740）；容许税后交纳的总额为120,000元；二者的差别额7,824元，还要在当初企业所得税纳税申闹铃纳税调整。各年度的纳税调整状况可参考表2。 #

通过上述承租方的财会处理及纳税调整介绍，我们不难发觉：新出租准则，对承租方选用经营出租形式租入固定资产（除短期出租和底价值资产出租以外）的财会处理变化较大，要求确认使用权资产和出租负债，由此引发当期损益的发生额（记入的当期年息及使用权资产的累计摊销额）与征税规定的容许税后交纳额存在差距额。 #

作者简介

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吴雷鸣

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上海国穗财会师事务所有限公司副校长财会师

美国注册财会师、税务师 #

数家公众公司独立监事 #