郭于玮：房地产税与遗产税再分配调节作用

作者：胡晓莉,郭于玮,鲁政委（鲁政委为中国首席经济学家峰会理事，中信建行首席经济学家）

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2023年8月17日，中央财经委员会第十次例会举行。大会提出“共同富裕”、“初次分配、再分配、三次分配”等变革关键词。而税制变革是推动的重要路径之一。为此，本文从我国的税种结构、国际比较进行剖析，对未来围绕共同富裕主线的税制变革展开剖析。 #

共同的富裕 #

在税种结构的国际比较方面，我国直接税占比过高，约为39.8%，间接税占比过高，约为46.3%，而直接税的收入分配效应较大。直接税中，我国所得税占比过高，且个人所得税与企业所得税比重结构差别较大，财产税比重相对偏高，2023年占比仅为8.0%，与新兴经济体相比处于中间水平。在间接税方面，我国增值税占税收收入比重为39.5%，明显低于发达经济体，在新兴经济体中也为最高水平；消费税占比为8.0%，与大部份发达经济体一致，与新兴经济体相比过高。

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为了实现共同富裕的远景目标，从初次分配、再分配、三次分配所涉及的税种来看，消费税作为初次分配性质的税种，个人所得税、财产税作为再分配性质的税种，或是税种变革的重点及具体税种变革的重点。具体来看，适当提升个人所得税对税收的贡献，强化契税的收入分配调节作用；适当提升财产税比重，考虑逐渐开征房地产税与遗产税；适度加强消费税课税范围，增强收入分配调节作用。除此之外，还应考虑捐献的税收让利新政调整。

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2023年8月17日，中央财经委员会第十次大会举行。大会强调“在高质量发展中推动共同富裕，正确处理效率和公正的关系，建立初次分配、再分配、三次分配协调配套的基础性制度安排，加强税收、社保、转移支付等调节力度并提升精准性，扩大中等收入群体比重，降低低收入群体收入，合理调节高收入，查处非法收入……”。税制变革是推动共同的富裕的重要路径之一。未来或将通过一系列税收新政变革来调节收入分配，降低中低收入群体收入，有助于实现共同富裕的远景目标。为此，本文从我国的税种结构、国际比较进行剖析，对未来围绕共同富裕主线的税制变革展开剖析。

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一、我国的税收制度与收入分配效应 #

为评判我地税收结构的收入分配效应，我们按税赋是否可转嫁将税收收入种类分为直接税与间接税，进而进行税种结构的比较与剖析。其中，直接税主要包括所得税种（个人所得税、企业所得税）及财产税种（房产税、契税、车辆购置税），间接税主要包括国外增值税、国内消费税、关税、营业税等流转税种。为易于后文进行国际对比，直接税与间接税均选定财政收入中占比较大的主要税种进行剖析。 #

在直接税与间接税结构方面，2023年我国直接税占税收收入比重约为39.8%，间接税约为46.3%。在直接税方面，所得税占税收收入比重为31.1%，其中，个人所得税与企业所得税分别占税收收入的7.5%、23.6%。财产税占税收收入比重相对较小，仅为8.7%，其中，税费、车辆购置税、房产税分别占税收收入的4.6%、3.0%、1.8%，未来税制变革的方向是提高直接税比重。在间接税方面，增值税为第一大税种，2023年占税收收入比重达36.8%，而消费税与关税占税收收入比重分别为7.8%、1.7%。 #

从税收的收入分配效应来看，直接税的收入分配效应较大，非常是个人所得税，而2023年我国该税种占税收收入比重仅7.5%，相对较低。因为直接税通常是对所得及财富进行课税，不易进行税赋转嫁，因此被觉得在调整收入分配方面更为直接。其实我国此前直接税比重在不断降低，并且目前总体是间接税占比一直较高，因此，税制在收入分配方面的作用有待继续提高。同时，所得税以企业所得税为主，个人所得税占比仅7.5%。

除所得税之外，直接税中的财产税也具有更为直接的收入分配调节作用，而2023年财产税占税收收入比重似乎达2007年以来的最高值，但比重较小，仅为8.7%。财产税多数以不动产、遗产、固定资产等财产为征税对象，对于高收入人群自然会多征收，在补充财政税收的同时，可以以转移支付的方法对低收入人群收入进行补充，起到收入分配调节的作用。到2023年我国财产税占比仍然较低。其缘由主要是：一方面，主要税种之一的房产税仅在部份试点城市进行了开征，全省性的房产税立法尚未完成；另一方面，至2023年我国房产税既未专门立法，也未开征。

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间接税（流转税）中消费税的收入调节作用相对较大，至2023年我国该税种占税收收入比重为7.8%。因为消费税是对特定商品收税，主要对象为高煤耗、高档消费品及不宜过度消费的商品等，具体包含柴油、汽车、高档护肤品及配饰、烟酒等商品等，其税赋负担主要是高收入群体，在收入分配上还能起到一定的调节作用。但从消费税占税收收入比重来看，为7.8%，收入调节作用仍然有限。 #

二、税收结构的国际比较

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本部份将对我国与其他经济体税收状况进行纵向比较，结合我国的变革方向，实现共同富裕的远景目标，为我地税制变革提供国际经验借鉴。

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考虑到样本量、统计口径、数据可得性、时间一致性等诱因，本文在数据库选择及数据对比中采用了不同的处理方法，以尽量减少对比偏差。在数据库选择上，因为本文须要的样本量较多，不同国家之间统计的口径存在差别，基于样本量及统计口径可比性，本文优先采用了OECD数据库与IMF数据库，两类数据库均富含所需的总数数据，但在税收结构及其细项方面，满足须要的只有OECD数据库，其除了包含现有的OECD成员经济体，同时也包含部份非OECD成员经济体，只是数据披露的时间会有一定的差别，本文在比较时，会力求选择相同年份的数据进行纵向比较。除此之外，即使我国数据也被收入到了OECD数据库中，但其中数据的时间序列较短，且披露时间较晚，基于此，本文对我地税收数据则以国家统计局及财政部原始数据作为数据来源，并在对比时做了与OECD统计口径尽可能较为一致的调整，尽量缩小对比偏差。

在样本选择上，本文选择了已披露相关数据的33个OECD经济体（总共37个，剔除4个数据未更新的经济体）和4个未加入OECD但被列入了OECD数据库中的新兴经济体（法国、埃及、阿根廷、菲律宾），而且将OECD经济体中的G7发达经济体做了单独分辨。 #

在数据时间选择上，在剖析我国的税收结构时，可以选定的最新数据为2023年；在进行国际对比时，G7发达国家及大部份OECD经济体最新数据为2023年，而大部份新兴经济体的最新数据为2023年，因而分别采用2023年及2023年的数据分类进行对比。为了易于对不同经济体的税收收入结构进行比较，我们这儿须要先以OECD数据库中的税种指标分类标准进行对我国数据进行重新调整归类分辨。 #

对于上述分类方式，在进行纵向比较时须要注意两点：

第一，关于社会保障收入。因为我国社会保障收入单独列支，为此，在做结构比较时，我国对国际税收数据采用不含社会保障收入的税收数据进行比较及指标估算。 #

第二，关于对比数据及指标选定。因为不同国家税制的不同及税种设定的差别，基于数据可得性及分类可比性，本文主要选定占税收收入比重较高、且分类较为一致的税种进行对比。选定税种及分类为：直接税（个人所得税、企业所得税、财产税）、间接税（国外增值税、国内消费税、营业税）。 #

在税种结构分布方面，分别与G7发达经济体及部份新兴经济体进行对比，从2023年及2023年的数据来看，我国与其他经济体的主要差别在于：

第一，直接税与间接税结构差别较大，我国直接税过高，间接税过高。从与新兴经济体对比情况来看，我国与墨西哥、巴西的直接税、间接税的总体结构相像，只是在具体税种上存在一定差别，但与阿根廷、埃及、墨西哥、韩国等新兴经济体比较，我国直接税比重仍然较低。从与发达经济体对比情况来看，结构差别更为明显。2023年我国直接税比重分别约为38.2%，而发达经济体的直接税比重多在50%以上，如德国和波兰的直接税比重达70%以上。我国间接税占比达47.4%，而英国、加拿大仅分别为15.1%和20.7%，其他发达经济体基本则在30%~35%之间。

在个人所得税方面，我国个人所得税占比为6.6%，而发达经济体在20%以上，新兴经济体除巴西、哥伦比亚与我国相仿外，其他新兴经济体均低于我国且差别较大。在发达经济体中，俄罗斯、德国、加拿大的个人所得税占比分别达到了55.2%、44.1%、42.5%，其他发达经济体基本在30%~40%之间。其实，法国、德国、加拿大虽然个人所得税整体占比较高，但得益于社会保障体系等诱因，三国市民最终的可支配收入仍较高，对相应的公共服务体会也较强。首先，结合社会保障体系来看，与市民生活成本联系较为紧密的总额为医保、医疗开支，法国、德国、加拿大的财政收入中用于社会保障及健康的开支占比分别为44.5%、60%、57.0%，而我国为35.9%。其次，三国契税的最高边际税率分别为37%、42%、33%，且分档较多，整体契税结构更偏向于向高收入群体征收。我国的最高边际税率为其实高达45%，但不少高收入群体的收入类型并未列入该征收范围。最后直接税和间接税，三国的企业所得税比重较低，在增加企业经营成本的同时也增加了市民的生活成本。 #

在企业所得税方面，我国企业所得税占比达23.6%，而发达经济体除台湾、加拿大为21.6%及13.1%以外直接税和间接税，其他G7发达经济体在10%以下，与发达经济体相比我国企业所得税税赋偏低。新兴经济体中除俄罗斯、巴西占比较低外，其他新兴经济体与我国相像或略低于我国。 #

与发达经济体相比，我国财产税比重相对偏高，2023年占比仅为8.0%，与新兴经济体相比处于中间水平。财产税占比较高的国家依次为波兰、韩国、英国，占比分别为16.1%、15.6%、15.4%，美国、日本、法国占比在13%左右，中国与日本基本一致，而美国财产税占比较低，仅为4.5%。新兴经济体占比较高的国家为日本、菲律宾、阿根廷，占比分别为15.6%、15.4%及11.8%，而希腊、墨西哥占比较低，仅为0.7%及2.3%。 #

第三，在间接税方面，我国增值税占税收收入比重为39.5%，明显低于发达经济体，在新兴经济体中也为最高水平，消费税占比为8.0%，与大部份发达经济体一致，与新兴经济体相比偏高。因为我国主要以间接税为主，2023年增值税占比达39.5%，而发达经济体中占比较高的经济体为日本(29.4%)、英国（26.4%），占比较低的经济体为日本（15.6%），法国无增值税种，其他发达经济体在20%~25%之间，大部份新兴经济体在20%~30%之间。在消费税方面，除日本、加拿大占比过高（分别为4.1%、4.4%）外，其他发达经济体占比基本一致，在8.0%~9.0%之间，而新兴经济体大部份较高，占比在10%及以上。

三、我地税制变革展望

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通过国际对比及我国国情剖析，我国的税种结构有进一步优化调整的空间。在共同富裕的愿景下，从初次分配、再分配、三次分配涉及的税种来看，消费税作为初次分配性质的税种，个人所得税、财产税作为再分配性质的税种，或是税种变革的重点。

1、适当提升直接税比重

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至2023年，我国的税收体系以间接税为主，并且间接税的收入分配调节能力趋缓。为此，无论从国际对比还是收入分配调节角度来看，适当提升直接税比重是税制结构变革的重要方向。这一点在“十四五”规划中也有明晰提出。 #

从具体操作来说，提升直接税比重无外乎两种形式，提升直接税比重与增加间接税比重。提升直接税的手段包括降低所得税比重或财产税比重，减少间接税的手段包括减少增值税与消费税比重。下边就分别从具体税种进行剖析。 #

（1）个人所得税 #

适当提升个人所得税对税收的贡献率，强化契税的收入分配调节作用。国务院2023年3月发布的《十四五规划和2035远景目标纲要草案》（以下简称“十四五”规划纲要）明晰提出：个人所得税要扩大综合征收范围，优化税率结构。具体来看，契税变革方向主要有以下几点： #

第一，综合征收范围的扩大。当前我国契税由过去全部采取分类征收方法变革为分类与综合相结合的征收方法。具体来说，分类征收是对于纳税人的各种所得分辨其所得来源，采取不同的交纳标准和税率，分别估算税金。列入分类征收的收入为：经营所得；月息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产出售所得；碰巧所得。而综合征收是将纳税人的各种所得视为一个整体，采取统一的交纳标准和税率，统一估算税金。至2023年，我国列入综合征收范围的收入为：薪资、薪金所得；劳务酬劳所得；稿费所得；特许权使用费所得。

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未来契税变革将更重视调节收入分配，将会逐渐过渡到对全部收入采用综合征收的方法，扩大综合所得范围。首先，或将经营所得列入综合所得，由于经营所得主要指个人或个人从事经营活动所得，具有劳动所得性质。其次，逐渐将高收入群体的财产性所得、资本所得逐渐划入综合所得范围，缘由在于当前财产性所得及资本所得适用统一比列税率，税率为20%，较综合所得中最高的45%的边际税率较低。将更多的收入列入到统一累进税率估算体系，降低个人在分类征收方法中的逃税行为。同时，扩大综合征收范围有利于实现对中低收入人群的税改，进而降低其可支配收入，对于个人需求有一定的剌激作用，也符合当前剌激内需的新政要求。 #

第二，优化税率结构，重点聚焦对科技创新人才的激励。对于科技创新人才适度增加其高边际税率，有利于科技人力资本的积累与现阶段科研创新的发展。

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第三，加强专项附加交纳力度，以个人与家庭为征税主体推行不同的税收新政。2023年我国对契税进行了专项附加交纳的变革，在一定程度上减少了家庭的税收负担，也是以家庭为单位综合考虑税赋的变革举措。在人口老龄化、居民生育意愿不足的背景下，可以考虑逐渐加强养老、教育、育儿等领域专项附加交纳力度。

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（2）企业所得税

企业所得税比重提升的可能性不大。在我国，企业所得税是直接税中的最大税种。其实近五年我国仍然在增加企业税赋，但相较发达经济体而言，我国的企业税赋仍变得略高。为此，未来企业所得税变革的方向可能偏向于通过结构性的税收让利新政来引导产业结构调整，鼓励企业创新。“十四五”规划中提出，对于制造业企业及创新型企业提升其加计交纳比列，降低税收负担，鼓励产业链及科技创新发展。 #

（3）财产税

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适当提升财产税比重，考虑逐渐开征房地产税与遗产税。我国财产税比重较低，开课税种较少，而其他国际经济体中财产税变革也仍然在进程中，变革方向偏向于税种的降低和税率的提升，这也是未来我国可能的财产税变革方向。在房地产税方面，依据中国人民建行2023年对城镇市民家庭资产负债的调查显示，“中国城镇市民家庭资产以实物资产为主，亩均253亿元，占家庭总资产的八成，且住房是家庭实物资产的重要构成”。而实物资产是财产税的潜在税源，为此，“十四五”规划又明晰提出推动房地产税立法。

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2023年以来新政及大会多次提到房地产税变革，也喻示着房地产税立法及变革的推动。5月11日，财政部、全国人大常委会预算地委、住房城乡建设部、税务总局负责同志在京主持举办房地产税变革试点工作座谈会，听取房地产税变革试点工作的意见。无论是大会还是规划文件，去年频繁提到了房地产税立法与变革问题。目前，对于个人的住宅免缴城镇农地使用税，对个人自用的住宅暂免缴收房产税，对于房产税的开征也仅仅在上海、上海的部份住宅进行了试点，房产税试点范围较小，未来在房产税试点及课税范围上有望进一步扩大，非常是对存量房产的开征。不过，为了保障市民的基本居住需求，或根据建筑面积或套数等指标确定房地产税的豁免范围。在遗产税方面，我国还未开征遗产税，而截止2023年已有100多个国家开征了遗产税，遗产税作为发挥收入再分配作用的税种之一，或是税制变革的方向之一。

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2、间接税种有升有降 #

间接税主要是流转税，在1990年至2023年间，我国间接税比重仍然较高，其中，增值税占比在国际经济体中处于十分高水平。 #

（1）增值税

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适度增加增值税比重，提升企业积极性。我国增值税作为第一大税种，2023年占税收收入比重达39%，远低于发达经济体，而增值税的主要纳税人为企业，适度增加增值税占比会相应降低直接税比重，有利于减少企业的税收负担，提升企业的生产积极性。非常是我国制造业中的研制创新能力不足，因而在对应的税收新政上可以考虑通过税收让利新政鼓励相关制造业企业的创新研制，支持制造业企业变革升级。 #

（2）消费税 #

适度加强消费税课税范围，增强收入分配调节作用。通过国际对比可以看出，我国消费税占比较低，消费税课税范围有限，不利于发挥收入分配作用。首先，消费税的范围可以适当扩大。至2023年，应税范围主要包括烟、酒、化妆品、油、车等15契税目。对于高端奢华品、高档消费活动或则高污染商品考虑列入征收范围，如高端皮衣、箱包、电子产品、高档表演等。其次，消费税征收环节后移。当前大部份消费税征收环节为生产环节，企业负担较多，地方收入有限。2023年国务院印发的《实施更大规模税改降费后调整中央与地方收入界定变革推动方案》中，明晰将部份在生产(进口)环节征收的现行消费税品目逐渐后移至批发或零售环节征收。至2023年已有部份消费品，如高端珠宝已在零售环节征收，但消费税中占比较大的主要税目，如烟、酒、成品油、小车辆并没有全面实行征收环节后移，这也是未来重点须要进行推动变革的重点方向。同时，“十四五”规划纲要中明晰提出，要调整优化消费税征收范围和税率，推动征收环节后移并逐步下划地方。这意味着随着消费税变革与收入分配界定的同时推动，地方税源及收入会有所降低。

除初次分配、再分配涉及的相关税种变革以外，三次分配中同样涉及相关税种，主要是与捐助相关的税收让利新政，但目前我国的新政在三次分配中作用有限，对于共同富裕下对高收入群体的捐款、帮扶的激励作用有限，这方面也是未来须要关注的税制变革方向之一。 #

分配涉及的相关税种变革以外，三次分配中同样涉及相关税种，主要是与捐助相关的税收让利新政，但目前我国的新政在三次分配中作用有限，对于共同富裕下对高收入群体的捐款、帮扶的激励作用有限，这方面也是未来须要关注的税制变革方向之一。 #